会计科目

会计科目（ Accounting Subject ），简称“科目”^[1]，是对会计对象的具体内容进行分类核算的标志或项目。^[2]为了更清晰地反映企业的价值运动过程，以及再分类会计要素，同时根据分类的结果设置账户，通过借贷记账法完成会计核算，因此设置了会计科目。^[3]

会计科目是对会计要素分类核算的项目, 是会计要素的具体化。如出纳保管的货币称为“ 库存现金” , 存放在金融机构的货币称为“ 银行存款” 等。^[4]其构成要素包括会计科目的名称、科目核算范围及科目基本核算的计算方法等。^[5]设置原则要求内涵明确，界限清楚；适应要求，满足需要；强调统一，灵活运用；繁简适当，相对稳定；总体完整，内涵互排。^[6]在设置会计科目时，需要将具体内容相同的会计对象归为一类，设立一个会计科目，凡具备这类信息特征的经济业务都应在这个科目下进行核算。^[7]

通过设置会计科目，可以对性质不同的经济业务进行科学的分类，将复杂的经济信息变的有规律、易识别，并为其转换为会计信息准备条件。^[7]

在经过了 “过程论”，“资金运动论”，“经济活动论” 等观点的讨论后，对于会计对象的界定趋于认同会计的对象为社会再生产过程中的资金及价值运动。^[8]会计要素将会计对象具体化，按其经济内容可划为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。^[9]而要系统、全面地反映会计对象要素，还要对其进行更具体的分类。^[10]

根据会计要素之间的恒等关系，产生了复式记账法。而会计要素是整个会计核算方法体系的基础，它正确反映各个会计要素的情况是会计核算工作的基本目标。^[8]随着企业管理的不断细化，企业管理工具在不断升级，为了连续、系统、全面地核算和监督经济活动所引起的各项会计要素的增减变化，进行财务数据的采集，应该对会计要素的具体内容按照其不同的特点和经济管理要求进行科学分类，并事先确定分类核算的项目名称，规定核算内容。^[11]由此，会计科目应运而生。

理论上讲，会计科目是为了更为清晰地反映企业的价值运动过程而对会计要素的再分类，同时根据分类的结果设置账户，通过借贷记账法，完成会计核算。^[8]

会计发展经历了古代会计、近代会计和现代会计三个阶段。

古代会计阶段：即从会计的产生到14世纪复式记账原理应用前的阶段。此时的会计只核算三个会计要素，即收入、费用和利润，且只使用单式记账方法（单式记账法一般只在一个账户中进行登记，不能全面反映各会计要素有关具体项目的增减变化情况）。^[12]近代会计阶段：一般认为这一阶段始于14世纪至20世纪50年代。中世纪欧洲农业革命使得当地生产力大为提高，商品经济开始兴盛。商业和金融业活动中除了要核算动态价值运动的收入、费用和利润三个会计要素以外，也要核算静态的价值运动，从而要核算资产、负债和所有者权益三个会计要素。于是，复式记账原理应运而生。13世纪以后，在地中海地区意大利佛罗伦萨的银行账簿中，率先以“借主”“贷主”登记其债权债务项目，成为日后“借贷记账法”中记账符号的基础。从实践活动的角度来看，借贷记账法是复式记账的萌芽阶段。^[13][12]现代会计阶段：一般认为，现代会计阶段始于20世纪50年代。20世纪50年代以后，所有权与经营权相分离的现代企业制度的产生，从两个方面促进了会计的发展。^[13]

为了实现会计的基本职能，要从数量上核算各项会计要素的增减变化，不但要取得各项会计要素的增减变化及其结果的总括数据，而且要取得一系列更加具体的分类的数量指标。这就要对会计要素作进一步的分类，这就是会计科目。^[3][14]

新会计准则体系基本实现了与国际财务报告准则的趋同，标志着中国与国际惯例趋同的企业会计准则体系正式建立。此次发布的企业会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系。^[14]

会计科目的名称^[15]：可细分为行政单位专用会计科目和事业单位专用会计科目，也适用于不同的会计要素。^[16]科目核算范围：资产类、负债类、权益类、成本类、损益类、共同类^[17][15]按照国家有关管理规定处理会计事项^[15]科目基本核算的借贷方法^[15]：在会计实务中，即依据会计科目设置账户，又用会计科目来命名账户，因此，常把会计科目作为账户的同义语。在借贷记账法下，账户的基本结构分为借方和贷方，它与会计等式分为左右借贷两方是一致的。根据扩展后的会计等式，可将账户归并为两类：（1）资产、费用类（简称资产类）账户；（2）负债、所有者权益、收入类（简称权益类）账户^[18]主要账务处理：计价要求，核算规定，借贷方法^[15]基本业务（特殊事项）规定：计价要求，核算规定，借贷方法，核算方法^[15]定期全面检查并对有关事项进行处理^[15]科目设置明细账核算及记账要求^[15]科目期末结算及余额的内容^[15]编制会计报表的要求等^[15]

这体现在《企业会计制度》（2001年1月1日执行） 各会计科目的说明中。对每个科目而言，按其内容性质不同，分别具有以上各项要素。会计科目不只是“分类的项目名称”，它包括：经济业务分类的名称；每类经济业务包括的具体内容；对具体经济业务处理通过借贷的计量方法；账簿设置及其登记方法；计价与编制会计报表的要求等。^[15]

为了正确地理解和运用会计科目，必须按照一定的标志对会计科目进行分类。会计科目的分类标准主要有两个：一是按其反映的经济内容分类；二是按其提供核算指标的详细程度分类。^[19][4][17]

体现经济业务：会计科目是用来记录和反映企业的经济业务活动的。每个会计科目都对应着一种具体的经济业务，例如现金、应收账款、应付账款等。^[22]分类明确：会计科目按照业务性质和经济事项的特点进行分类，以便于对相关经济业务进行准确的记账和分析。常见的会计科目分类包括资产类科目、负债类科目、所有者权益类科目、成本类科目、收入类科目和费用类科目等。^[17][20][19]双向记账：会计科目符合“借贷记账”原则，即每个会计科目都有对应的借方和贷方。借方记录增加该科目的金额，贷方记录减少该科目的金额。通过借贷双方的对应关系，使得会计方程式保持平衡。^[23]独立性和互补性：会计科目之间相互独立，每个科目的发生额或余额是独立计算和处理的。同时，会计科目之间也存在互补关系，借方和贷方相等时表示该科目的发生额或余额为零。^[24][25][26]高度准确性和规范性：会计科目的内容和形式需要符合会计准则和法规的规定，以确保会计信息的准确性和可比性。^[27]会计科目的命名和编码应具有一定的规范性，便于理解和使用。^[28]

根据企业科目的设计范围，具体步骤如下：

调查企业的经济业务。^[34]筛选《企业会计准则》规定的会计科目。^[34]根据调查资料分类确定总分类科目名称和核算内容。^[34]设计相关的明细分类科目的名称和核算内容。^[34]对会计科目进行编号。^[34]编写会计科目的使用说明。^[34]编写主要经济业务分录范例。^[34]

对总分类科目通常采用四位数字编号法，每一位数字的特定含义规定如下：

第一是科目类编码 ——— 编码中的千位数（即编码中从左至右的第一个数），表示会计科目按照经济内容的分类；^[31]

第二是业务类别码 ——— 编码中的百位数（即从左至右的第二个数），表示会计科目在第一大类下所属的小类代码；^[31]第三是科目目顺序码 ——— 编码中的十位数和个位数（即从左至右的第三 、 四个数），表示会计科目在各小类别中的顺序号。^[31]

为使于会计科目增减，在顺序号中一般要留有间隔。^[28]

该方法是指流动性强的科目排在前面，而流动性弱的科目排在后面的一种排列设计法。^[35]

有利于分析企业财务状况和偿债能力（包括近期偿债能力、短期偿债能力、中期偿债能力和长期偿债能力等），主要适用于市场经济条件下的资产类 、 负债类会计科目的排列 ， 因为在市场经济条件下 ， 企业会计报表使用者特别强调企业偿债能力和财务风险的分析。^[36]

该方法是指将某些非流动性科目排在前面，而流动性强的科目排在后面或中间的一种排列设计法。^[35]

有利于分析企业的生产经营能力及其未来变化趋势。主要适用于计划经济（或其他非市场经济）条件下的资产类、负债类会计科目的排列，因为在计划经济（或其他非市场经济）条件下，企业破产的可能性很小（或较小），对企业会计报表使用者来说，偿债能力和财务风险的分析并不显得特别重要。^[36]

该方法是指将重要的科目排在前面，而将次要的科目排在后面的一种排列设计法。 ^[35]

主要适用于市场经济条件下的所有者权益类、成本类和损益类会计科目的排列 。^[36]

亦称借鉴设计法。适用于为新成立的企业、单位设计会计科目。^[10]

例如一家成立的股份制企业会计科目设计，除根据会计准则的有关要求外，再对照同类型股份制企业在会计科目设计中的优点，达到不同企业会计科目通用化、标准化目的，同时，又可减少设计工作量，节约设计成本。但借鉴与创新应有机统一，切忌盲目抄袭或仅是形式上的改头换面。^[35]

主要运用于现行会计科目的修订与补充，一般在经济业务有新的变化或经营管理有新的要求情况下采用。^[10]

使用该方法分析、研究现有会计科目的运用情况，了解哪些会计科目可以继续留用，哪些会计科目应予以取消，哪些会计科目的核算内容或使用方法需适当变动，在原有基础上通过局部变动设计出适应新情况的会计科目体系。如：将所得税改为费用后，在损益类科目中增设“所得税”科目，取消“利润分配”科目中“应交所得税”明细科目。同时，在负债类科目中增设“递延税款”科目，核算由于税前会计利润与纳税所得之间差异影响的纳税金额。通过局部变动，使会计科目体系适应新的财税体制要求。^[35]

补充修订法是保证会计科目能及时反映不同时期会计核算内容、核算要求变化，并节省设计时间、设计成本的有效方法。^[10]

适用于为合并或兼并的单位设计会计科目，其设计特点是在分析各单位原有会计科目体系的基础上，对相同或相近的会计科目加以归类合并，重新设计能覆盖其核算内容的新的会计科目。^[10]

其设计特点是在分析各单位原有会计科目体系的基础上，对相同或相近的会计科目加以归类合并，重新设计能覆盖其核算内容的新的会计科目。使用该种方法主要是将核算内容一致，而名称不一致的会计科目统一起来，而非对会计科目的简单“拼凑”。^[35]

中国在会计科目在设置上是存在问题的，随着市场经济的日益繁荣和经济业务的日益复杂，会计科目发生了一定程度的改变，如有人提议利润要素应并入收入要素和费用要素，有人提议增设能力价值要素等等。作为连结会计理论和会计实务纽带的项目，会计科目的设置要能够跟随要素的变化而变化，^[37]按照会计科目设置的基本原则进行完善，努力规避设置上存在的问题，同时也要根据时代发展，增设必需的会计科目，使会计科目的设置体现时代的前瞻性，无论是在内容上还是在形式上都能反应企业的财务信息，^[38]使几者协调一致，正确而清晰地反映有关信息，使得能够满足市场经济下不断发展的会计核算需要，更好的为会计信息使用者与需求者服务。^[37]

设置会计科目是会计核算的一种专门方法。通过设置会计科目，可以将各项会计要素的增减变化分类归集，可以全面地、系统地反映各项经济内容在一定时期的综合变化，提供一系列具体的分类信息，便于投资人 、债权人以及其他会计信息使用者掌握和分析企业的财务状况、经营成果和现金流量。^[42]

会计科目是进行各项会计记录和提供各项会计信息的基础，具有重要意义。

会计科目是复式记账的基础。复式记账要求每一笔经济业务在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记，以反映资金运动的来龙去脉。^[22]会计科目是编制记账凭证的基础。 记账凭证是确定所发生的经济业务应计入何种科目以及分门别类登记账簿的凭据 。^[22]会计科目为成本计算与财产清查提供了前提条件。通过会计科目的设置，有助于成本核算，使各种成本计算成为可能； 而通过账面记录与实际结存的核对，又为财产清查、保证账实相符提供了必备的条件。^[22]会计科目为编制会计报表提供了方便。会计报表是提供会计信息的主要手段，为了保证会计信息的质量及其提供的及时性，财务报表中的许多项目与会计科目是一致的，并根据会计科目的本期发生额或余额填列。^[22]会计科目可以反映会计要素的变动。^[43]会计科目是会计控制的基本依据。^[43]

由于企业会计准则体系是涵盖各类企业(不含小企业)各项经济业务、可独立实施的企业会计规范，其涉及的企业和经济业务十分广泛，科目的设置也较为复杂，就科目的数量来说，也有明显增加。^[44]

科目数量的增加较为明显。除增加了金融企业专用的科目外，适用于一般企业的科目数量也有所增加，如增加了“商誉”“研发支出”“资产减值损失”等科目。这些科目所反映的内容，有些是新规范的，如“研发支出”科目，有些内容是原本就已经存在的，而采用新的科目核算，如“商誉”科目、“资产减值损失”科目。^[45][46]有些科目名称未变，但其核算内容有增加。如“库存商品”科目中可能包括符合资本化条件的借款费用；“固定资产”科目中可能包括符合预计负债确认条件并计入固定资产成本的弃置费。^[46][47]有些科目名称未变，但其核算范围减少；有些科目名称改变，但其核算内容基本未变；有些科目名称改变，但其核算内容完全相同。^[45][46]

扩展到横跨金融、保险、农业等众多领域，如金融企业专用的“汇兑损益”科目、保险企业专用的“摊回保险责任准备金”科目；偏重工商企业共同业务，而纵向深入至各类企业特殊业务，如“商誉”科目、租赁企业设置的“融资租赁资产”“未实现融资收益”等科目。^[44]

会计目标层次定位的比较：西方会计理论体系是“四层”之说，即会计目标、会计确认和计量、会计报告要素、会计信息质量特征。^[48]会计目标具体内容比较：西方会计目标较多地强调为投资者服务；而中国的会计目标被分解成三个层次，一是满足企业内部经营管理的需要；二是满足国家宏观经济管理的需要；三是满足有关各方了解企业财务信息的需要。^[49][48]会计确认与计量的差异比较：例如，西方企业固定资产计提折旧的加速折旧方法应用范围很广，而中国只允许在某些特殊的行业采用，一般的企业只能采用平均年限法。^[48]会计核算形式差异比较：西方企业采用日记总账核算组织程序，即在经济业务发生后编制分录时按照时间的先后顺序登记日记账，然后再根据日记账的会计分录录入总账。而中国采用记账凭证核算组织程序，即在记账凭证中录入会计分录， 再根据记账凭证登记明细账簿（现金、银行存款日记账及其他明细账等）再编制汇总记账凭证最终登记到总账。^[49][48]科目名称：尽管大多数国家都有相似的基本会计科目，但科目的具体名称可能有所不同。例如，资产科目在不同国家可能使用不同的名称或编码。^[48]